अंतरराष्ट्रीय कराधान और संधि लाभों (Treaty Benefits) के परिदृश्य को फिर से परिभाषित करते हुए, सुप्रीम कोर्ट ने दिल्ली हाईकोर्ट के उस आदेश को रद्द कर दिया है, जिसमें टाइगर ग्लोबल इंटरनेशनल होल्डिंग्स को राहत दी गई थी। शीर्ष अदालत ने माना कि मॉरीशस स्थित टाइगर ग्लोबल संस्थाओं द्वारा फ्लिपकार्ट प्राइवेट लिमिटेड (सिंगापुर) के शेयरों की वॉलमार्ट की लक्ज़मबर्ग इकाई को बिक्री ‘प्रथम दृष्टया’ (prima facie) आयकर से बचने के लिए तैयार की गई थी। इस प्रकार, यह मामला सामान्य कर-वंचन रोधी नियम (GAAR) के दायरे में आता है।
जस्टिस जे.बी. पारदीवाला और जस्टिस आर. महादेवन की खंडपीठ ने राजस्व विभाग (Revenue) द्वारा दायर अपीलों को स्वीकार करते हुए फैसला सुनाया कि यदि कोई संरचना कर चोरी के लिए एक “कलरएबल डिवाइस” (colourable device) पाई जाती है, तो केवल टैक्स रेजिडेंसी सर्टिफिकेट (TRC) का होना निवास या लाभकारी स्वामित्व का निर्णायक प्रमाण नहीं है।
कानूनी मुद्दा और परिणाम का संक्षिप्त विवरण
इस मामले में मुख्य कानूनी सवाल यह था कि क्या मॉरीशस की संस्थाओं द्वारा एक सिंगापुर कंपनी (जिसका मूल्य मुख्य रूप से भारतीय संपत्तियों से प्राप्त होता है) के शेयरों की बिक्री से होने वाला पूंजीगत लाभ (Capital Gains), भारत-मॉरीशस दोहरे कराधान बचाव समझौते (DTAA) के अनुच्छेद 13(4) के तहत भारत में कर से मुक्त है। मुख्य विवाद 1 अप्रैल, 2017 से पहले किए गए निवेशों के लिए “ग्रैंडफादरिंग” (grandfathering) क्लॉज की प्रयोज्यता और आयकर अधिनियम, 1961 के अध्याय X-A के तहत GAAR की प्रयोज्यता के बीच था।
सुप्रीम कोर्ट ने कहा कि यह लेनदेन एक “अस्वीकार्य परिहार व्यवस्था” (impermissible avoidance arrangement) का गठन करता है। कोर्ट ने स्पष्ट किया कि आयकर नियम, 1962 के नियम 10U(2) के तहत, यदि 1 अप्रैल, 2017 को या उसके बाद किसी “व्यवस्था” (arrangement) से कर लाभ प्राप्त किया जाता है, तो नियम 10U(1)(d) के तहत निवेशों की ग्रैंडफादरिंग कमजोर हो जाती है। परिणामस्वरूप, कोर्ट ने अथॉरिटी फॉर एडवांस रुलिंग्स (AAR) के उस आदेश को बहाल कर दिया, जिसमें करदाता के आवेदन को प्रारंभिक चरण में ही खारिज कर दिया गया था।
मामले की पृष्ठभूमि
प्रतिवादी—टाइगर ग्लोबल इंटरनेशनल II, III और IV होल्डिंग्स—मॉरीशस में निगमित कंपनियां हैं, जिनके पास श्रेणी-I ग्लोबल बिजनेस लाइसेंस है। उनके पास सिंगापुर में निगमित कंपनी फ्लिपकार्ट प्राइवेट लिमिटेड के शेयर थे। 2011 और 2015 के बीच, इन संस्थाओं ने फ्लिपकार्ट सिंगापुर में शेयर हासिल किए थे। 2018 में, वॉलमार्ट इंक द्वारा फ्लिपकार्ट के अधिग्रहण के हिस्से के रूप में, प्रतिवादियों ने अपने शेयर फिट होल्डिंग्स एस.ए.आर.एल (लक्ज़मबर्ग) को बेच दिए और महत्वपूर्ण पूंजीगत लाभ प्राप्त किया।
करदाताओं (Assessees) ने दावा किया कि चूंकि शेयर 1 अप्रैल, 2017 से पहले हासिल किए गए थे, इसलिए 2016 के प्रोटोकॉल के साथ पढ़े जाने वाले भारत-मॉरीशस DTAA के अनुच्छेद 13(4) के तहत लाभ भारत में कर से मुक्त थे। राजस्व विभाग ने शून्य विहोल्डिंग टैक्स प्रमाणपत्र के आवेदन को यह तर्क देते हुए खारिज कर दिया कि कंपनियों का “प्रमुख और मस्तिष्क” (head and brain) मॉरीशस में नहीं बल्कि संयुक्त राज्य अमेरिका (USA) में श्री चार्ल्स पी. कोलमैन के पास था।
इसके बाद करदाताओं ने अथॉरिटी फॉर एडवांस रुलिंग्स (AAR) का दरवाजा खटखटाया। AAR ने अधिनियम की धारा 245R(2)(iii) के तहत आवेदन को खारिज कर दिया और माना कि लेनदेन प्रथम दृष्टया कर से बचने के लिए डिजाइन किया गया था। इसके बाद करदाताओं ने दिल्ली हाईकोर्ट का रुख किया, जिसने AAR के आदेश को रद्द कर दिया और माना कि TRC निवास का पर्याप्त प्रमाण था और लेनदेन ग्रैंडफादरिंग के दायरे में आता था। इसके खिलाफ राजस्व विभाग ने सुप्रीम कोर्ट में अपील की।
पक्षों की दलीलें
राजस्व विभाग की ओर से: अतिरिक्त सॉलिसिटर जनरल, श्री एन. वेंकटरमन ने तर्क दिया कि AAR ने सही ढंग से ‘प्रथम दृष्टया’ दृष्टिकोण व्यक्त किया था। उन्होंने कहा:
- कंपनियों का वास्तविक नियंत्रण अमेरिका में श्री चार्ल्स पी. कोलमैन के पास था, जिससे मॉरीशस का निवास केवल एक दिखावा साबित होता है।
- अधिनियम की धारा 90(5) में संशोधन के बाद, TRC निवास का निर्णायक प्रमाण नहीं रह गया है।
- यह लेनदेन एक “अप्रत्यक्ष हस्तांतरण” (indirect transfer) था जो धारा 9(1)(i) और स्पष्टीकरण 5 के तहत कर योग्य है।
- नियम 10U(2) के तहत, GAAR किसी भी “व्यवस्था” पर लागू होता है जहां कर लाभ 1 अप्रैल, 2017 को या उसके बाद प्राप्त होता है, चाहे मूल निवेश कभी भी किया गया हो।
प्रतिवादियों (करदाताओं) की ओर से: वरिष्ठ अधिवक्ता श्री हरीश साल्वे ने तर्क दिया कि:
- DTAA का अनुच्छेद 4 निवास निर्धारित करने के लिए एक विशेष नियम प्रदान करता है, और मॉरीशस द्वारा जारी TRC निर्णायक प्रमाण है (सर्कुलर नंबर 789)।
- जब तक स्पष्ट रूप से प्रावधान न हो, घरेलू कर-वंचन रोधी नियम DTAA पर हावी नहीं हो सकते।
- यह लेनदेन 1 अप्रैल, 2017 से पहले हासिल किए गए शेयरों की वास्तविक बिक्री थी, और इस प्रकार DTAA के अनुच्छेद 13(3A) और नियम 10U(1)(d) के तहत ग्रैंडफादरिंग के योग्य थी।
- यह संरचना व्यावसायिक रूप से तर्कसंगत थी और पहले से तय की गई कोई चाल नहीं थी।
न्यायालय का विश्लेषण और निष्कर्ष
मुख्य निर्णय लिखते हुए जस्टिस आर. महादेवन ने संधि प्रावधानों और घरेलू कर-वंचन रोधी नियमों के बीच के संबंध का विस्तृत विश्लेषण किया।
1. संशोधन के बाद TRC निर्णायक नहीं कोर्ट ने कहा कि यूनियन ऑफ इंडिया बनाम आजादी बचाओ आंदोलन और सर्कुलर नंबर 789 पर भरोसा करना बाद के विधायी संशोधनों, विशेष रूप से धारा 90(2A), 90(4) और 90(5) को देखते हुए गलत था।
कोर्ट ने कहा:
“अधिनियम की धारा 90(4) केवल TRC को एक ‘पात्रता शर्त’ के रूप में बताती है। यह यह नहीं कहती कि TRC निवास का ‘पर्याप्त’ प्रमाण है… आवेदक द्वारा भरोसा किया गया TRC गैर-निर्णायक और अस्पष्ट है… इस प्रकार, TRC में किसी प्राधिकरण द्वारा जारी बाध्यकारी आदेश के गुणों का अभाव है।”
2. GAAR और ग्रैंडफादरिंग की प्रयोज्यता कोर्ट ने आयकर नियमों के नियम 10U का विश्लेषण किया। जबकि नियम 10U(1)(d) 1 अप्रैल, 2017 से पहले किए गए “निवेश” के हस्तांतरण से होने वाली आय को ग्रैंडफादर करता है, नियम 10U(2) में कहा गया है कि GAAR किसी भी “व्यवस्था” पर लागू होगा, चाहे वह किसी भी तारीख को की गई हो, यदि कर लाभ 1 अप्रैल, 2017 को या उसके बाद प्राप्त किया गया है।
कोर्ट ने टिप्पणी की:
“इसलिए, नियम 10U(1)(d) के तहत निवेश की कट-ऑफ तारीख का प्रावधान नियम 10U(2) द्वारा कमजोर हो जाता है, यदि ऐसी व्यवस्था के आधार पर कोई कर लाभ प्राप्त होता है। व्यवस्था की अवधि अप्रासंगिक है।”
कोर्ट ने नोट किया कि बिक्री लेनदेन को मई और जून 2018 में मंजूरी दी गई थी, जो GAAR की कट-ऑफ तारीख के काफी बाद है।
3. फॉर्म पर पदार्थ (Substance Over Form) कोर्ट ने संस्थाओं के नियंत्रण के संबंध में AAR के निष्कर्ष को सही ठहराया। यह नोट किया गया कि प्रभावी प्रबंधन मॉरीशस में नहीं बल्कि अमेरिका में श्री चार्ल्स पी. कोलमैन के पास था।
“राजस्व विभाग ने यह साबित कर दिया है कि मौजूदा मामले में लेनदेन अस्वीकार्य कर-वंचन व्यवस्था है, और साक्ष्य प्रथम दृष्टया यह स्थापित करते हैं कि वे वैध होने के योग्य नहीं हैं।”
4. संधि का दुरुपयोग और धारा 245R(2) कोर्ट ने कहा कि AAR द्वारा आवेदन को प्रारंभिक स्तर पर खारिज करना उचित था।
“करदाताओं द्वारा प्रस्तुत आवेदन एक ऐसे लेनदेन से संबंधित हैं जो प्रथम दृष्टया कर से बचने के लिए डिजाइन किया गया है और धारा 245R(2) के परंतुक (iii) के तहत पोषणीयता (maintainability) की सीमा द्वारा बाधित होने के कारण इसे सही ढंग से खारिज किया गया था।”
जस्टिस जे.बी. पारदीवाला की सहमति राय
जस्टिस पारदीवाला ने “कर संप्रभुता” (Tax Sovereignty) पर ध्यान केंद्रित करते हुए एक अलग राय जोड़ी। उन्होंने जोर देकर कहा कि भू-आर्थिक अनिश्चितता के दौर में, एक राष्ट्र को अपनी मिट्टी से उत्पन्न आय पर कर लगाने के अपने संप्रभु अधिकार का दावा करना चाहिए।
जस्टिस पारदीवाला ने कहा:
“अपने ही देश से उत्पन्न आय पर कर लगाना उस देश का एक अंतर्निहित संप्रभु अधिकार है। इस पर किसी भी तरह का फ़िल्टर या डिफ्यूज़र लगाना उसकी संप्रभुता पर सीधा हमला या खतरा है जो राष्ट्र के दीर्घकालिक हितों को प्रभावित कर सकता है।”
उन्होंने आगे कहा कि संधि की खरीदारी (treaty shopping) और कर दुरुपयोग राष्ट्र की सुरक्षा और आर्थिक ताने-बाने को कमजोर करते हैं।
फैसला
सुप्रीम कोर्ट ने अपीलों को स्वीकार करते हुए दिल्ली हाईकोर्ट के 28 अगस्त, 2024 के फैसले को रद्द कर दिया और अथॉरिटी फॉर एडवांस रुलिंग्स (AAR) के आदेश को बहाल कर दिया। कोर्ट ने निष्कर्ष निकाला कि शेयर हस्तांतरण से होने वाला पूंजीगत लाभ आयकर अधिनियम के साथ DTAA के लागू प्रावधानों के तहत भारत में कर योग्य है।
केस विवरण:
- केस टाइटल: द अथॉरिटी फॉर एडवांस रुलिंग्स (इनकम टैक्स) और अन्य बनाम टाइगर ग्लोबल इंटरनेशनल II होल्डिंग्स
- केस नंबर: सिविल अपील संख्या 262/2026
- पीठ: जस्टिस जे.बी. पारदीवाला और जस्टिस आर. महादेवन
